金融賬戶多邊稅務(wù)情報(bào)交換開啟了一個(gè)大國(guó)、強(qiáng)國(guó)角力的新的舞臺(tái)。傳統(tǒng)的稅務(wù)游戲更多是雙向的：納稅人和稅務(wù)機(jī)關(guān)，就算加上稅務(wù)機(jī)關(guān)的跨國(guó)合作，也基本都是這兩方面的隊(duì)員，與金融機(jī)構(gòu)在大部分情況下是割裂的。自多邊稅務(wù)情報(bào)交換后，銀行等金融機(jī)構(gòu)進(jìn)入國(guó)際稅收征管之網(wǎng)絡(luò)，游戲的復(fù)雜程度呈幾何基數(shù)增長(zhǎng)。不僅僅是一個(gè)游戲規(guī)則從兩方變成三方的問(wèn)題，更重要的由于金融機(jī)構(gòu)客戶的國(guó)際化，一個(gè)情報(bào)交換可能同時(shí)涉及幾個(gè)國(guó)家。比如，本文講的，一個(gè)A國(guó)人通過(guò)在美國(guó)設(shè)立的投資基金或者信托持有在盧森堡或瑞士的賬戶。

G20和OECD推動(dòng)的金融賬戶多邊稅務(wù)交換要把本國(guó)政府和稅務(wù)機(jī)關(guān)、銀行等金融機(jī)構(gòu)、納稅人、外國(guó)政府和稅務(wù)機(jī)關(guān)放在一起來(lái)玩。因此，多邊稅務(wù)情報(bào)交換下的游戲經(jīng)常變成多方網(wǎng)狀交織、多國(guó)互相博弈的過(guò)程。

不要以為，銀行等金融機(jī)構(gòu)僅僅是為稅務(wù)機(jī)關(guān)提供信息的小兄弟，一個(gè)因?yàn)镚20的大棒驅(qū)使幾十個(gè)國(guó)家簽署了《多邊稅收征管互助公約》和《金融賬戶涉稅信息自動(dòng)交換之多邊政府間協(xié)議》(“《多邊自動(dòng)情報(bào)交換協(xié)議》”)之后就束手待擒的弱者角色。

· 銀行等金融機(jī)構(gòu)一方面是本國(guó)政府，一方面是自己的客戶- 上帝和飯碗。客戶的賬戶信息更多是關(guān)于他國(guó)稅款的問(wèn)題，與本國(guó)政府和自己的客戶相比，顯然后者更重要。
· 銀行和金融機(jī)構(gòu)是任何國(guó)家的命脈，重要性無(wú)需多言，政府和稅務(wù)機(jī)關(guān)是更關(guān)心本國(guó)的銀行呢，還是更關(guān)心外國(guó)政府的稅款呢? - 答案非常明了。

這是一個(gè)新游戲，對(duì)選手的水平有很高要求。會(huì)玩的，在國(guó)際金融體系中會(huì)占領(lǐng)一個(gè)制高點(diǎn)；不會(huì)玩的，繼續(xù)與羊群為伍。我與大家分享頂級(jí)選手是怎么玩的。

2.世界避稅港之新貴 – 美國(guó)

2016年1月27日，彭博社發(fā)表了一篇影響很大的文章：《世界避稅港之新貴 – 美國(guó)》[1]。它描述了世界金融業(yè)中資金新的流向：資金從傳統(tǒng)的離岸金融中心百慕大、巴哈馬群島、英屬維爾京、英國(guó)、瑞士等離開，流向被稱為“新瑞士”的美國(guó)，主要是內(nèi)華達(dá)州、懷俄明州、邁阿密等。以筆者的實(shí)地了解，大筆資金流向美國(guó)卻為業(yè)內(nèi)事實(shí)。

其原因就是金融賬戶多邊稅務(wù)情報(bào)交換！多邊自動(dòng)情報(bào)交換是一張巨網(wǎng)：截至2016年6月3日，共有82個(gè)國(guó)家簽署該協(xié)議[2]；另外，截至2016年5月9日，已經(jīng)有101個(gè)國(guó)家和地區(qū)承諾執(zhí)行(即未簽署《多邊自動(dòng)情報(bào)交換協(xié)議》的只有19個(gè)國(guó)家)[3]。稅務(wù)多邊情報(bào)交換是發(fā)源于和拷貝美國(guó)的《境外賬戶法案》（FATCA）,但是美國(guó)不在前述82個(gè)國(guó)家和101個(gè)國(guó)家之列！另外，美國(guó)FATCA建立的是以美國(guó)為主導(dǎo)和中心的星形網(wǎng)絡(luò)：賬戶信息基本都是從其他國(guó)家單行線地流向美國(guó)，而美國(guó)很少需要提交稅務(wù)信息給其他國(guó)家；其背后的驅(qū)動(dòng)力就是美國(guó)國(guó)內(nèi)稅法30%預(yù)提所得稅的大棒。其結(jié)果是：美國(guó)讓上百個(gè)國(guó)家為稅務(wù)情報(bào)交換去博弈，但把美國(guó)本土保護(hù)起來(lái)成為安全島。

需要明白的是，F(xiàn)ATCA管的主要是美國(guó)個(gè)人和公司的賬戶信息如何從其他國(guó)家和地區(qū)向美國(guó)傳遞的問(wèn)題。那么，非美國(guó)個(gè)人和公司利用美國(guó)的法律架構(gòu)持有的賬戶，如何進(jìn)行稅務(wù)情報(bào)交換？這就涉及《多邊自動(dòng)情報(bào)交換協(xié)議》下如何對(duì)待美國(guó)的問(wèn)題– 尤其是在外國(guó)客戶利用美國(guó)法律架構(gòu)從事反洗錢等非法活動(dòng)的情況下。

2015年7月，國(guó)際貨幣基金組織（IMF）發(fā)布了對(duì)美國(guó)金融機(jī)構(gòu)在反洗錢和打擊恐怖主義方面的評(píng)估報(bào)告。根據(jù)該報(bào)告，在美國(guó)有大約300萬(wàn)家公司、信托和合伙企業(yè)存在。IMF認(rèn)為美國(guó)公司的易于注冊(cè)且對(duì)最終控制人等信息缺乏要求，使得美國(guó)公司易于被外國(guó)客戶用于洗錢等非法活動(dòng)。

2012年，3位學(xué)者進(jìn)行了一個(gè)非常有意思的研究[4]，他們對(duì)世界182個(gè)國(guó)家的3700家公司注冊(cè)服務(wù)提供商發(fā)了7400封郵件，來(lái)調(diào)研在設(shè)立殼公司方面的具體要求。樣本中的1722家美國(guó)服務(wù)提供者中，只有10家（占0.00058%）要求在設(shè)立公司時(shí)提供身份的公證文件。其結(jié)論是：在美國(guó)設(shè)立一個(gè)匿名殼公司比在世界上任何一個(gè)國(guó)家都容易。

3.歐盟與美國(guó)的博弈

2016年5月17日，在美國(guó)代表團(tuán)訪問(wèn)歐盟議會(huì)稅務(wù)特別調(diào)查委員會(huì)之前，歐洲議會(huì)中的歐洲綠黨－歐洲自由聯(lián)盟（TheGreens/European Free Alliance）于2016年5月11日發(fā)布了一份重量級(jí)的報(bào)告[5]。該報(bào)告指責(zé)美國(guó)在打擊國(guó)際反避稅、反洗錢和恐怖主義方面的核心問(wèn)題：

· 美國(guó)尚沒(méi)有受益所有人審查和登記的有效國(guó)內(nèi)立法。在這方面，美國(guó)在落實(shí)G20打擊腐敗行動(dòng)方案方面已經(jīng)嚴(yán)重落后于歐盟。2015‐16年G20打擊腐敗行動(dòng)方案[6](2015‐16 G20 Anti‐CorruptionImplementation Plan)的第一項(xiàng)措施就是要實(shí)現(xiàn)受益所有人信息的透明化。為此目的，G20對(duì)“金融行動(dòng)特別工作組”（“Financial Action Task Force”，F(xiàn)ATF）2014年FATF指南- 透明化與受益所有人報(bào)告進(jìn)行了背書。為落實(shí)該行動(dòng)方案，2015年5月20日，歐盟議會(huì)批準(zhǔn)了“防止將金融系統(tǒng)用于洗錢和恐怖活動(dòng)融資之指令”，即歐盟反洗錢指令(第四指令) ，要求各成員國(guó)建立受益所有人登記中心，并要求歐盟各成員國(guó)在2017年6月26日前將該指南轉(zhuǎn)化為國(guó)內(nèi)立法。這在受益所有人透明化方面是一個(gè)實(shí)質(zhì)性舉措。

· 美國(guó)在執(zhí)行金融賬戶之稅務(wù)情報(bào)交換方面存在實(shí)質(zhì)性缺陷。美國(guó)已經(jīng)促使上百個(gè)國(guó)家與美國(guó)簽署了FATCA協(xié)議[7]，但是這些協(xié)議幾乎都僅僅規(guī)定了其他國(guó)家向美國(guó)提供稅務(wù)情報(bào)信息，而美國(guó)無(wú)需或者非常有限地向締約對(duì)方國(guó)家提供信息。而從另外一個(gè)方面，世界上82個(gè)國(guó)家和地區(qū)包括所有歐盟所有國(guó)家都簽署了基于雙向交換的《多邊自動(dòng)情報(bào)交換協(xié)議》。

該報(bào)告其實(shí)就是在向美國(guó)施加壓力。該報(bào)告的建議中，有兩條非常厲害:

1. 結(jié)合歐盟對(duì)避稅港黑名單的規(guī)定，考慮將美國(guó)納入黑名單。歐盟正在考慮聯(lián)合成員國(guó)制定統(tǒng)一的避稅港黑名單，由于美國(guó)在受益所有人登記和稅務(wù)情報(bào)交換方面的重大缺陷，可以考慮將美國(guó)納入黑名單。
2. 類似于美國(guó)，對(duì)來(lái)源于歐盟、支付給美國(guó)金融機(jī)構(gòu)的所得征收30%的預(yù)提所得稅。這樣一個(gè)措施可以促使美國(guó)的金融機(jī)構(gòu)來(lái)遵從多邊稅務(wù)情報(bào)交換。同樣的措施可以拓展到向其他金融中心的支付。

4.盧森堡和瑞士的選擇

核心的技術(shù)問(wèn)題來(lái)了：涵蓋101個(gè)國(guó)家的《多邊自動(dòng)情報(bào)交換協(xié)議》網(wǎng)絡(luò)如何看待美國(guó)的金融機(jī)構(gòu)或者從事積極活動(dòng)的公司？比如，一個(gè)A國(guó)人在美國(guó)設(shè)立的投資基金或者信托持有在盧森堡或瑞士的賬戶，盧森堡或瑞士的金融機(jī)構(gòu)如何進(jìn)行情報(bào)交換？

有兩個(gè)路徑：

· 路徑一:《多邊自動(dòng)情報(bào)交換協(xié)議》將美國(guó)視為非參與國(guó)（Non-ParticipatingJurisdictions）,盧森堡和瑞士的金融機(jī)構(gòu)需要穿透美國(guó)的投資基金來(lái)看投資基金后邊的最終控制人- 以最終控制人的居民所在國(guó)來(lái)決定如何情報(bào)交換。假定可以認(rèn)定A國(guó)人是該投資基金的控制人，盧森堡或瑞士稅務(wù)機(jī)關(guān)要把金融賬戶信息傳遞給A國(guó)的稅務(wù)機(jī)關(guān)。如果A要想使其賬戶信息對(duì)A國(guó)政府和稅務(wù)機(jī)關(guān)隱瞞，不難理解A會(huì)將在盧森堡或者瑞士金融機(jī)構(gòu)的資金轉(zhuǎn)到美國(guó)去，使其可以繼續(xù)庇護(hù)在美國(guó)的保密制度之下。

· 路徑二：將美國(guó)視為參與國(guó)（ParticipatingJurisdictions）。對(duì)于美國(guó)的金融機(jī)構(gòu)包括投資基金等和從事積極獲得的公司，情報(bào)交換到此為止，即盧森堡和瑞士的金融機(jī)構(gòu)假定美國(guó)的金融機(jī)構(gòu)和投資公司自己去進(jìn)行情報(bào)交換，而不再追究了。這樣一個(gè)路徑從技術(shù)上有些掩耳盜鈴：美國(guó)的FATCA協(xié)議絕大部分是單邊信息交換或者非常有限的雙邊交換，美國(guó)最終可能不會(huì)進(jìn)行有效的情報(bào)交換。

路徑一是更符合《多邊自動(dòng)情報(bào)交換協(xié)議》的精神和國(guó)際反洗錢之要求。但是，如果執(zhí)行《多邊自動(dòng)情報(bào)交換協(xié)議》的國(guó)家選擇路徑一，其金融機(jī)構(gòu)可能因?yàn)橘Y金流向美國(guó)而受損。所以你可以看到最終的結(jié)果是美國(guó)以鄰為壑，使得他國(guó)金融機(jī)構(gòu)受損了。

而盧森堡和瑞士作出了自己的選擇：路徑二，將美國(guó)視為參與國(guó)！

· 2016年3月15日，盧森堡明確規(guī)定將美國(guó)視同稅務(wù)情報(bào)交換之“白名單”國(guó)家，即參與國(guó)；
· 2016年5月18日，瑞士發(fā)布了稅務(wù)信息國(guó)際情報(bào)交換的法令征求意見稿，將美國(guó)作為法令中的“白名單”國(guó)家。征求意見期限截至到2016年9月9日。

其中的利害是什么？以其人之道反治其人之身。美國(guó)在受益所有人信息和保密方面不是固若金湯一塊嗎？盧森堡和瑞士就利用這一點(diǎn)。將美國(guó)視同參與國(guó)，盧森堡和瑞士的銀行對(duì)于美國(guó)金融機(jī)構(gòu)（包括投資基金和符合條件的信托）和從事積極活動(dòng)的公司持有的賬戶就可以不用被穿透了。此時(shí)，盧森堡和瑞士的金融機(jī)構(gòu)不會(huì)將賬戶信息提交給A國(guó)的稅務(wù)機(jī)關(guān)，美國(guó)的投資基金或從事積極所得的公司最終使得該信息對(duì)A國(guó)屏蔽了。因此，對(duì)于這類公司持有的賬戶，可以繼續(xù)享受美國(guó)的保密制度而不同擔(dān)心信息被交換，而賬戶中的資金也沒(méi)有必要逃離盧森堡和瑞士了。如果客戶利用美國(guó)的公司用于洗錢等非法目的，盧森堡和瑞士的銀行可以把責(zé)任推向美國(guó)的反洗錢調(diào)查和保密制度。因此，瑞士和盧森堡的金融機(jī)構(gòu)相對(duì)其他金融中心在吸引這類資金方面就有了先發(fā)優(yōu)勢(shì)！

5.博弈繼續(xù)

其他國(guó)家從金融賬戶稅務(wù)情報(bào)交換的角度如何對(duì)待美國(guó)呢？其他金融中心如英國(guó)、香港、新加坡、列支敦士登等是否會(huì)為安撫、留住客戶而效仿盧森堡和瑞士？而對(duì)于非金融中心國(guó)家，其路徑自然不同。

我認(rèn)為效仿盧森堡和瑞士只是權(quán)宜之計(jì)，而不會(huì)是一勞永逸的方案。真正解決問(wèn)題的方法就是促使美國(guó)修改國(guó)內(nèi)法、建立與歐盟等國(guó)家同等標(biāo)準(zhǔn)的反洗錢標(biāo)準(zhǔn)尤其是受益所有人登記中心；同時(shí)通過(guò)懲罰性手段如避稅港黑名單和30%的預(yù)提所得稅將與美國(guó)簽署的FATCA協(xié)議提升為真正的雙邊協(xié)議。背后的根本推動(dòng)力量是，金融系統(tǒng)是任何國(guó)家的支柱，沒(méi)有任何國(guó)家負(fù)擔(dān)起金融機(jī)構(gòu)因稅務(wù)情報(bào)交換而受損的后果。

從這里你就可以明白，為何金融賬戶稅務(wù)情報(bào)交換必然會(huì)推動(dòng)國(guó)際反洗錢規(guī)則的趨同化，國(guó)際反洗錢規(guī)則的趨同化尤其是受益所有人登記中心必然會(huì)帶來(lái)真正的透明化。這樣一個(gè)結(jié)果，最初G8和G20的領(lǐng)導(dǎo)者們?cè)趯?duì)金融賬戶情報(bào)交換項(xiàng)目背書時(shí)，考慮到了嗎？

好戲還在后頭。