一般而言，進口貨物的進口稅由關稅、增值稅和消費稅組成。其中，關稅和消費稅都是在進口環(huán)節(jié)一次征收，不存在抵扣的問題，如果在進口環(huán)節(jié)偷逃關稅和消費稅，則會給國家造成相應的稅款損失。但增值稅不同，增值稅的稅款是從一個經營環(huán)節(jié)轉遞到下一個經營環(huán)節(jié)，最后由消費者承擔，在這個納稅鏈條中，如果哪個環(huán)節(jié)少繳了稅款，必然導致下一個環(huán)節(jié)多繳稅款。就進口貨物而言，進口環(huán)節(jié)少繳多少增值稅，在境內銷售環(huán)節(jié)必然要多繳相應的增值稅，最終并不會造成國家增值稅稅款損失。因此，盛世認為，對于走私普通貨物罪案件，進口環(huán)節(jié)少繳的增值稅是否計入偷逃稅款數(shù)額，不能一概而論，應區(qū)分案件情況予以認定。

一、增值稅的概念和計稅方法

1、增值稅的概念

增值稅是以單位和個人生產經營過程中取得的增值額為課稅對象征收的一種稅。[1]所謂增值額是指企業(yè)在生產經營中新創(chuàng)造的那部分價值。比如，某企業(yè)購進原材料1000元，加工成產品后按2000元銷售，從原材料1000元到產品2000元，增加的1000元就是增值額。因此，該企業(yè)銷售2000元產品，應征收增值稅的是這1000元增值額，而不是產品售價2000元。

2、增值稅的計稅方法

實踐中，由于每一個生產經營環(huán)節(jié)的增值額很難確定，所以，在征收增值稅時并不直接以增值額作為計稅依據(jù)，而是以每一生產經營環(huán)節(jié)上發(fā)生的貨物或勞務的銷售額作為計稅依據(jù)，然后按照規(guī)定的稅率計算出貨物或勞務的銷項稅額，同時對于外購項目在上一環(huán)節(jié)已經繳納的稅款予以扣除，從而實現(xiàn)對每一生產經營環(huán)節(jié)新創(chuàng)造的增值額征稅。增值稅的計算公式為：應納稅額=當期銷項稅額-當期進項稅額。[2]稅收征管中，稅務機關在增值稅的征收上，采取的是憑外購項目在上一環(huán)節(jié)取得的發(fā)票進行扣稅的征收方式。這樣，通過增值稅發(fā)票將買賣雙方連成一個有機扣稅鏈條，在這個鏈條中，如果哪一個環(huán)節(jié)少繳了稅款，必然導致下一個環(huán)節(jié)多繳稅款。因此，納稅人想降低自己的納稅額，就必須向上一個環(huán)節(jié)的賣方索要發(fā)票，作為己方銷貨時增值稅銷項稅的抵扣項,f否則自己就要承擔上一環(huán)節(jié)的稅款。增值稅的這種征收方式使得買賣雙方形成利益制約關系，相互稽核，相互審計，從而可以避免或減少納稅人偷稅、漏稅的問題。

二、在境內銷售，并不會造成國家增值稅稅款損失。

【示例】A公司為一般納稅人，從境外進口一票貨物，實際成交價格為1000萬元，向海關申報成交價格為700萬元，低報價格300萬元。該票貨物進口關稅稅率為5%，增值稅稅率為16%，進口后境內不含稅正常銷售價格為1200萬元。那么，A公司低報進口貨物成交價格的行為，是否會造成國家增值稅稅款損失？

1、低報價格和如實申報兩種情況下，該票貨物進口增值稅對比

以1000萬元成交價格如實向海關申報，進口環(huán)節(jié)增值稅=[進口貨物實際成交價格（1000）+關稅（1000×5%）]×增值稅稅率（16%）=168萬元。

以低報價格300萬元后的700萬元向海關申報，進口環(huán)節(jié)進口增值稅：[700+關稅（700×5%）]×增值稅稅率（16%）=117.6萬元。

低報價格情況下，進口環(huán)節(jié)少繳增值稅：168萬元-117.6萬元=50.4萬元。

2、低報價格和如實申報兩種情況下，該票貨物境內銷售應繳增值稅對比

境內銷售該票進口貨物增值稅銷項稅：1200×16%=192萬元。

低報價格時，境內銷售該票貨物應納增值稅額=192萬元（銷項稅）-117.6萬元（進項稅）=74.4萬元。

如實申報價格時，境內銷售該票貨物應納增值稅額=192萬元（銷項稅）-168萬元（進項稅）=24萬元。

低報價格情況下，境內銷售該票貨物多繳增值稅：74.4萬元-24萬元=50.4萬元。

上述計算可見，低報價格進口環(huán)節(jié)少繳的增值稅金額與境內銷售環(huán)節(jié)多繳的應納增值稅額相等。因此，A公司進口環(huán)節(jié)低報進口貨物價格300萬元的行為，只是延緩了納稅時間，最終并未影響該票進口貨物的應納增值稅稅額，沒有造成國家增值稅稅款損失。

按境內正常售價1200萬元銷售，低報進口貨物成交價格，不會造成國家增值稅稅款損失。那么，如果低報進口貨物成交價格，同時降低進口貨物的境內銷售價格，低報價格少繳進口增值稅，又是否會造成國家增值稅稅款損失呢？

答案是否定的。我們還是通過計算來說明：

A公司以1000萬元成交價如實申報，進口貨物的成本價為：1000萬元（實際成交價格）+700萬元×5%（關稅）=1050萬元。低報價格300萬元后的700萬元向海關申報時，進口貨物的成本價為：1000萬元（實際成交價格）+700萬元×5%（關稅）=1035萬元。假設貨物進口后，A公司不掙錢，按低報價格進口貨物的成本價1035萬元在境內銷售進口貨物，銷售該票進口貨物的增值稅銷項稅為1035×16%=165.6萬元。

低報價格情況下，銷售該票貨物應納增值稅=165.6萬元（銷項稅）-117.6萬元進口增值稅（進項稅）=48萬元。

如實申報情況下，銷售該票貨物應納增值稅=165.6萬元（銷項稅）-168萬元進口增值稅（進項稅）=-2.4萬元。

通過上述計算，低報進口貨物成交價格，同時降低境內銷售價格時，銷售該票貨物時要繳納增值稅48萬元。而如實申報時，銷售該票進口貨物不僅不需要繳納增值稅，而且還有2.4萬元進口環(huán)節(jié)增值稅（進項稅）可以作為后期的留抵。二者相抵，低報價格情況下，在銷售環(huán)節(jié)同樣是要多繳增值稅50.4萬元（48萬元+2.4萬元=50.4萬元）。

顯然，低報進口貨物的成交價格，不論境內銷售時是按正常市場價銷售，還是低于正常市場價銷售，最終都不會造成國家增值稅稅款的損失。

以上是進口貨物用于銷售的情況下，低報進口貨物成交價格，不能造成國家增值稅稅款損失。那么，如果企業(yè)進口的貨物不是用于出售而是自用，低報進口貨物成交價格，又是否會造成國家增值稅稅款損失呢？答案也是否定的。增值稅進項稅與取得購買商品的用途無關，只要取得的是增值稅專用發(fā)票，都可以作為進項稅抵扣。因此，進口貨物不論是用于銷售還是自用，進口環(huán)節(jié)環(huán)節(jié)繳納的增值稅都可以作為進項稅抵扣。所以，低報企業(yè)自用進口貨物的成交價格，同樣不會造成國家增值稅稅款損失。

那么，是不是什么情況下，低報進口貨物價格都不會造成國家增值稅稅款損失呢？

也不是。

根據(jù)《增值稅暫行條例》規(guī)定，小規(guī)模納稅人發(fā)生應稅銷售行為，實行按照銷售額和征收率計算應納稅額的簡易辦法，并不得抵扣進項稅額。[4]由于稅法規(guī)定小規(guī)模納稅人取得的進項稅不得抵扣，其在進口環(huán)節(jié)低報價格少繳進口環(huán)節(jié)增值稅，則會造成國家增值稅稅款損失。另外，增值稅是流轉稅，其最終的負擔者是消費者。因此，對于自然人進口貨物少繳的增值稅稅款額，也應計入其走私行為偷逃應繳稅款總額。

綜上，對于一般納稅人的企業(yè)而言，低報進口貨物價格，根本偷不了增值稅，不會造成國家增值稅稅款損失，因此，其在進口環(huán)節(jié)少繳的增值稅額，不應計入偷逃稅款金額。除此之外，對于小規(guī)模納稅人企業(yè)和自然人低報進口貨物價格，由于會造成國家增值稅稅款損失，因此應計入偷逃稅款總額。

不繳或少繳稅款才是走私普通貨物罪的社會危害之所在，沒有產生偷逃應繳稅款的結果，則沒有產生走私普通貨物罪要求的社會危害性。對于一般納稅人企業(yè)而言，在進口環(huán)節(jié)少繳增值稅，最終并不會造成國家的稅款損失，如果仍將其計入偷逃稅款總額，對當事人定罪量刑，不僅對當事人不公正，也與刑法“罪責相適應”原則也不符。

2018年某明星逃稅最終被稅務機關補稅罰款8億多元的事件，曾引發(fā)網民的廣泛熱議。大家不理解的是，同樣都是偷逃稅款，為什么明星逃稅上億，最終只是補稅罰款了事，而走私普通貨物偷逃稅款10萬、20萬（單位犯罪）卻要被判刑。作為涉稅犯罪，走私普通貨物罪和逃稅罪具有一定的相似性，其違法行為的最終結果都是偷逃國家稅款，但目前的刑法規(guī)定上，二者的定罪量刑標準卻明顯失衡。對于逃稅的，金額再大，只要補稅罰款，都可以不被追究刑事責任；而對于走私普通貨物的，在進口環(huán)節(jié)少繳增值稅款只是延緩了納稅期限，實際并沒有偷著稅款，但司法解釋規(guī)定卻將這些增值稅金額計入行為人偷逃稅款總額，對行為人定罪量刑，這也不符合法公平正義價值的要求。

結語：

一般而言，偷逃稅款數(shù)額是走私普通貨物罪定罪量刑的主要標準。因此，只有區(qū)分不同情況確定進口環(huán)節(jié)少繳的增值稅是否計入偷逃稅款總額，才能正確認定走私行為偷逃稅款數(shù)額，對走私行為人進行準確的定罪量刑。