筆者近日在梳理北京市部分企業(yè)集團稅務(wù)風(fēng)險點時發(fā)現(xiàn)，母公司承載功能過多、母子公司“一套人馬，兩塊牌子”和關(guān)聯(lián)企業(yè)相互掛靠三類現(xiàn)象很普遍，成為企業(yè)集團稅務(wù)風(fēng)險的高發(fā)源地。對關(guān)聯(lián)交易稅務(wù)風(fēng)險，很多大企業(yè)只關(guān)注境外部分，境內(nèi)部分往往被忽視。其實，無論是國家稅務(wù)總局的例行檢查，還是各地稅務(wù)機關(guān)的專項審計，對境內(nèi)關(guān)聯(lián)交易的關(guān)注越來越高，被調(diào)查的概率也越來越大。　　

母公司承擔(dān)功能過多 費用分?jǐn)偤芑靵y
　　◎現(xiàn)象描述◎　　
　　目前，企業(yè)發(fā)展集團化成為全球趨勢。筆者發(fā)現(xiàn)，我國一些企業(yè)在集團化發(fā)展的過程中，由于母公司和子公司的功能定位不清晰，導(dǎo)致母公司承擔(dān)了子公司的眾多職能。特別是一些被“捏合”的集團企業(yè)，其管理模式和管理理念遠未跟上集團化擴張的腳步，企業(yè)集團內(nèi)部職能劃分和費用分?jǐn)偸只靵y，由此引發(fā)很大的稅務(wù)風(fēng)險。　　

　　◎典型案例◎　　

　　S公司是國有大型能源類集團的母公司，亦是A股上市公司。2010年10月份，S公司啟動了一項大型軟件工程研發(fā)項目——A信息系統(tǒng)。A信息系統(tǒng)總投資20.22億元，由S公司委托集團內(nèi)子公司開發(fā)。A信息系統(tǒng)共包含11個功能模塊，2012年底開始試運行，2013年推廣到集團范圍。在A信息系統(tǒng)開發(fā)過程中，所有支出均由S公司負擔(dān)并列支，而在A信息系統(tǒng)逐步試運行乃至推廣使用時，S公司卻并未向其子公司收取任何費用。S公司作為母公司，不僅承擔(dān)了系統(tǒng)開發(fā)的職能，而且也承擔(dān)了本應(yīng)由集團內(nèi)企業(yè)共同承擔(dān)的開發(fā)費用。經(jīng)統(tǒng)計，僅出售A信息系統(tǒng)部分功能模塊的收入，就涉及增值稅2億元。　　

　　◎風(fēng)險提醒◎　　

　　在上述案例中，S公司作為母公司，并不具備系統(tǒng)開發(fā)功能和資質(zhì)，雖然委托其子公司開發(fā)，但實際成本由S公司承擔(dān)。開發(fā)A信息系統(tǒng)的初衷是給全集團公司共同使用，受益者是母公司和所有子公司，但S公司獨自承擔(dān)此項費用，未和子公司共同承擔(dān)開發(fā)成本、費用；系統(tǒng)開發(fā)完成后，推廣使用時也未就出讓該項無形資產(chǎn)的使用權(quán)，向子公司收取任何費用，導(dǎo)致S公司和其子公司無法清晰劃分收益和費用，進而導(dǎo)致管理上的混亂。　　

　　在實務(wù)中，母公司和子公司功能重合、費用分?jǐn)偛磺宓默F(xiàn)象比較普遍，這極易引發(fā)稅務(wù)風(fēng)險。在流轉(zhuǎn)稅方面，母公司軟件系統(tǒng)、專利成果等無償提供子公司使用，母公司向子公司無償發(fā)放貸款等均可能涉及增值稅和營業(yè)稅。例如，上述案例中，A信息系統(tǒng)的推廣使用，雖然未收取相應(yīng)費用，按照增值稅條例規(guī)定，將自產(chǎn)、委托加工或購進的貨物無償贈送其他單位或個人的應(yīng)視同銷售，應(yīng)按銷售軟件產(chǎn)品征收增值稅。　　

　　在企業(yè)所得稅方面，根據(jù)企業(yè)所得稅法規(guī)定，企業(yè)與其關(guān)聯(lián)方之間的業(yè)務(wù)往來，應(yīng)符合獨立交易原則。S公司無償提供A信息系統(tǒng)軟件給子公司使用，該關(guān)聯(lián)交易明顯不符合獨立交易原則。S公司涉及的主要是境內(nèi)關(guān)聯(lián)交易，S公司集團內(nèi)子公司稅負復(fù)雜，包括虧損企業(yè)和低稅率企業(yè)，S公司無償提供A信息系統(tǒng)使用權(quán)，導(dǎo)致利潤轉(zhuǎn)移到子公司，會導(dǎo)致國家稅款的流失。　　

一套人馬，兩塊牌子 稅務(wù)處理一團麻
　　◎現(xiàn)象描述◎　　
　　我國大型企業(yè)集團中，“一套人馬，兩塊牌子”的現(xiàn)象比較普遍。這一現(xiàn)象導(dǎo)致的直接后果之一，就是關(guān)聯(lián)企業(yè)之間成本費用劃分不清，很容易導(dǎo)致稅務(wù)風(fēng)險。大型企業(yè)集團財稅負責(zé)人應(yīng)注意，關(guān)聯(lián)企業(yè)之前的費用核算應(yīng)清清楚楚、明明白白，才能規(guī)避稅務(wù)風(fēng)險。“親兄弟也要明算賬。”有關(guān)專家說。　　

　　◎典型案例◎　　

　　A公司和B公司同屬于Z集團。其中，A公司是Z公司的二級分支機構(gòu)，屬于商品流通企業(yè)，主要負責(zé)成品油及化工產(chǎn)品的銷售貿(mào)易、倉儲物流及營銷網(wǎng)絡(luò)建設(shè)等業(yè)務(wù)，在過去5年一直盈利并繳納企業(yè)所得稅；B公司是Z公司的全資子公司，長期虧損。A公司和B公司為同一個法定代表人、同一個注冊地址、同一套管理團隊，是典型的“一套人馬，兩塊牌子”。根據(jù)企業(yè)人員介紹，兩家企業(yè)辦公場所、設(shè)備和人員重合，在實際使用和會計核算上都未作明確區(qū)分。對于固定資產(chǎn)，房屋建筑、運輸工具、電子設(shè)備、辦公設(shè)備都歸B公司所有，由其承擔(dān)折舊，A公司在2011年向B公司支付房租1277萬元后未再支付任何租金，但辦公樓的裝修、改建支出作為A公司的長期待攤費用，分期攤銷；對于人員，除行政保衛(wèi)部20多名員工的工資薪酬、福利費和五險一金等在B公司稅前列支外，其他都在A公司稅前扣除了。　　

　　根據(jù)企業(yè)所得稅法第八條和第十條之規(guī)定，在計算應(yīng)納稅所得額時，企業(yè)只能扣除實際發(fā)生的與取得收入有關(guān)的、合理的支出；根據(jù)企業(yè)所得稅法第四十一條的規(guī)定和實質(zhì)重于形式的原則，關(guān)聯(lián)企業(yè)間的期間費用發(fā)生額應(yīng)合理分?jǐn)偭兄АＳ捎贏公司和B公司在房屋建筑、辦公設(shè)施和人員完全重合，在實際工作中沒有區(qū)分，在會計核算上也沒有作出符合功能風(fēng)險定位的劃分，那么除了銷售費用（只有A公司有銷售功能）和財務(wù)費用（資金所有權(quán)在會計上劃分明確）以外，房屋設(shè)備折舊和維護支出、紙筆水電等辦公支出、人員薪酬福利和培訓(xùn)支出等其他成本費用，即管理費用，應(yīng)在兩個公司間合理分?jǐn)偂?jù)測算，盈利企業(yè)A公司在2010年——2014年累計稅前扣除了應(yīng)由虧損企業(yè)B承擔(dān)的費用近1.1億元，應(yīng)補繳企業(yè)所得稅逾2700萬元。　　

　　調(diào)查還發(fā)現(xiàn)，存在“一套人馬，兩塊牌子”現(xiàn)象的企業(yè)，有的至今還在共用一本賬，共享一個銀行賬號。　　

　　◎風(fēng)險提醒◎　　

　　不可否認(rèn)，企業(yè)存在“一套人馬，兩塊牌子”的現(xiàn)象有歷史原因，但是這類企業(yè)頻頻出現(xiàn)較高的稅務(wù)風(fēng)險，說明這些企業(yè)高層人員稅務(wù)風(fēng)險防范意識淡薄。許多企業(yè)集團的管理層認(rèn)為，集團成員企業(yè)是“一家”，“兩塊牌子，一套人馬”的兩家企業(yè)更是“不分你我”，費用在哪個公司列支都沒有關(guān)系；還有一些企業(yè)集團的管理層認(rèn)為，母公司為子公司列支費用、兄弟公司之間相互承擔(dān)費用是普遍存在的現(xiàn)象，是“行業(yè)慣例”，也無需特別納稅調(diào)整。殊不知，這樣不僅會讓企業(yè)管理混亂，還會帶來違反會計和稅收相關(guān)法規(guī)的風(fēng)險。　　

　　筆者認(rèn)為，對于存在上述問題的企業(yè)，管理層和財稅人員都應(yīng)該高度重視，提升稅法遵從意識，采取相關(guān)整改措施，防范相關(guān)稅務(wù)風(fēng)險的出現(xiàn)。一方面，全面自查是否與其他企業(yè)在機構(gòu)、業(yè)務(wù)、財產(chǎn)、人員、財務(wù)或其他方面存在混同現(xiàn)象，例如是否與其他企業(yè)共用一個財務(wù)部或人力資源部、是否與其他企業(yè)共同研發(fā)某產(chǎn)品、辦公樓是否被母公司無償使用等。若存在上述問題，則應(yīng)該厘清相關(guān)資產(chǎn)、業(yè)務(wù)和人員邊界，并確定合理的價格與費用分?jǐn)偡桨福谠搭^上防范稅務(wù)風(fēng)險。另一方面，在明確資產(chǎn)、業(yè)務(wù)和人員關(guān)系的基礎(chǔ)上，針對關(guān)聯(lián)企業(yè)之間的交易和費用分?jǐn)傊贫▽ｉT的核算制度，培訓(xùn)財稅人員和業(yè)務(wù)人員，建立財稅人員與其他部門的溝通渠道，加深財稅人員對關(guān)聯(lián)交易的了解，以嚴(yán)格落實會計和稅法的相關(guān)規(guī)定。　　

只圖便利掛靠母公司 風(fēng)險不僅在稅務(wù)
　　◎現(xiàn)象描述◎　　
　　建筑行業(yè)在我國近年經(jīng)濟發(fā)展中扮演著重要的角色。隨著經(jīng)濟的發(fā)展和社會結(jié)構(gòu)的變化，建筑企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營中也相應(yīng)衍生出錯綜復(fù)雜的雇傭與勞務(wù)關(guān)系，并隨之帶來處理不當(dāng)?shù)纳娑悊栴}。其中，一些企業(yè)為圖管理便利或獲利便利，在具體的財務(wù)和稅務(wù)處理上掛靠實力更強的母公司，就是導(dǎo)致這一后果的重要原因。實踐中，即使是“國字頭”的大企業(yè)，在稅務(wù)風(fēng)險的防范與處理上也會存在此類問題。　　

　　◎典型案例◎　　

　　某知名大型建筑企業(yè)A公司具有多項國家特級建筑資質(zhì)，控股數(shù)個子公司，其中包括B建筑公司。在承接某甲方工程項目時，憑借母子公司關(guān)系，A公司將該項目以自身名義中標(biāo)后，直接交付B公司承建。B公司派出實際管理人員，全面接管了該工程項目的采購、運行和分包等全流程業(yè)務(wù)，并獲得A公司財務(wù)會計賬務(wù)處理權(quán)限。該項目的標(biāo)書、與甲方簽訂的合同、開具和收到的發(fā)票等外部憑證口徑均為A公司。B公司派出的管理人員所發(fā)生的職工薪酬在工程項目中計入“工程施工——間接費用——職工薪酬”。　　

　　經(jīng)查，企業(yè)的具體操作為：B公司為該工程項目提供服務(wù)時，將其職工薪酬計入A公司工程施工成本，同時沖減A公司對B公司的其他應(yīng)收款。在B公司財務(wù)賬中，相應(yīng)沖減對A公司的其他應(yīng)付款并確認(rèn)應(yīng)付職工薪酬。在按期與甲方結(jié)算工程價款時，以A公司名義收款，但實際資金轉(zhuǎn)入B公司名下。同時，A公司增加對B公司的其他應(yīng)收款，B公司增加對A公司的其他應(yīng)付款。待工程結(jié)束后，A公司再將賬面上的其他應(yīng)收款余額與B公司結(jié)清。　　

　　稅務(wù)人員通過向A公司財務(wù)人員核實，得知該項目管理人員為B公司員工，由A公司借調(diào)至該項目名下，其職工薪酬由B公司計提，管理人員的雇傭關(guān)系實際歸屬于B公司。因此，這種掛靠方式在實質(zhì)上應(yīng)認(rèn)定為B公司為A公司提供勞務(wù)，將實際不屬于A公司的員工薪酬計入A公司工程項目中，增加了A公司的工程成本。雖然最終A公司用往來款項支付了對價，但A公司未能提供相關(guān)的勞務(wù)合同和其他有效憑證，在稅務(wù)處理方面產(chǎn)生了風(fēng)險。　　

　　◎風(fēng)險提醒◎　　

　　從上述案例可以看出，A公司主觀避稅的意圖并不明顯，但的確在客觀上產(chǎn)生了稅務(wù)風(fēng)險。稅務(wù)人員認(rèn)為，由于該項目工程的合同額超出了建委規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)，以B公司的資質(zhì)無法承接此施工項目。同時，A公司的人員規(guī)模無法承擔(dān)繁重的工程管理任務(wù)。A公司和B公司作為母子公司，在集團內(nèi)關(guān)聯(lián)密切，最終產(chǎn)生了這樣一種特殊形式的掛靠。A公司和B公司只圖管理上的便利，忽視了重大稅務(wù)風(fēng)險。　　

　　筆者認(rèn)為，對于此類掛靠行為，在遵守其他相關(guān)法律的同時，A公司和B公司應(yīng)對實際不屬于A公司、由B公司承擔(dān)并通過往來款項結(jié)轉(zhuǎn)的工程成本，簽訂正規(guī)勞務(wù)合同并交換有效憑證，以總、分包的形式對其作出財務(wù)和稅務(wù)處理，有效防控稅務(wù)風(fēng)險。同時值得一提的是，此類行為往往蘊藏著工程質(zhì)量與安全的隱患，如果一旦發(fā)生糾紛，被掛靠企業(yè)則成為被告，掛靠企業(yè)逍遙法外。所以在建筑行業(yè)中歷來被我國的相關(guān)規(guī)章、規(guī)范性文件、法律法規(guī)所禁止。（完）來源：中國稅務(wù)報 作者：周新雨 周妍 湯雪源